Die Krux mit der Ansässigkeit

Ausgangspunkt vieler Beratungsanlässe im internationalen Kontext ist die Frage der Ansässigkeit. Sie ist grundlegend bei der Klärung, auf welche Besteuerungsregeln bei dem zu betrachtenden Fall überhaupt Bezug genommen werden kann.

Glücklicherweise liegt bei vielen Mandanten eine Antwort klar auf der Hand, da sie sich entweder für Deutschland oder Südafrika als Lebensmittelpunkt entschieden, d.h. sich dort dauerhaft niedergelassen haben. Bestehen zudem in dem jeweils anderen Land keine Anknüpfungspunkte (mehr), die dort ein Finanzamt interessieren könnten, lässt sich in solchen Fällen das Thema Ansässigkeit schnell abräumen. Ebenfalls unkompliziert sind ähnlich gelagerte Konstellationen, bei denen in dem anderen Land nur passives Einkommen erzielt wird, wie Renten, Miet- oder Kapitaleinkünfte.

Doch schon hier kann unser Thema Schwung aufnehmen, wenn der Ansässigkeit in Staat 1 eine solche in Staat 2 vorausging und der Übergang, von dem einem zum anderen System steuerlich nicht sauber abgebildet wurde. Stehen gar Schenkungen und Erbschaften aus, treten zu den ertragsteuerlichen Überlegungen noch weitere Regularien hinzu mit ihren speziellen Ansässigkeitsbestimmungen und i.d. Regel längeren Übergangsfristen. Besonders Südafrika ist hier zu beachten, da der alte Estate Duty Act aus 1955 noch keine Legaldefinition der Ansässigkeit kennen musste und sich grundsätzlich für alles Vermögen zuständig hält, was in den Nachlass eines jeden in Südafrika Verstorbenen fällt. Da kein Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) Erbschaft- und Schenkung regelt, kann ein Ansässigkeitswechsel hier zu Mehrbelastungen führen.

Ein Level komplexer fällt Sachverhaltsklärung und Orientierungsberatung aus, wenn Landesgrenzen mitten durch Lebens-/Ehegemeinschaften verlaufen oder die Familie unverhofft auseinanderfällt. Hingegen geradezu spannend sind schließlich solche Fälle, in denen wirtschaftliche und persönliche Interessen parallel in beiden Ländern fortbestehen und womöglich auch noch der Ort der Geschäftsführung zur Disposition gelangt.

Kurzum, je vielschichtiger die Lebenssachverhalte, desto geringer die Chance, Ansässigkeitszuordnungen wie im Schulbuchfall einer Lösung zuzuführen. Ist dann eine solche Zuordnung getroffen, kann sie der Zeitverlauf obsolet werden lassen. Die Krux liegt aber auch manchmal daran, dass es den Beteiligten selbst nicht klar ist, wie sie ihre Lebensumstände definieren sollen, ohne sich durch einfache Orientierungsmuster abzulenken, die sie aus dem Rechtsumfeld nur eines Staates, meistens ihres Herkunftslandes, ableiten. Bestes Beispiel hier: die magische Zahl 183.

Praktisch ist die Ansässigkeit unter Beachtung der individuellen Lebensumstände zunächst im Lichte der Normen des Aufenthaltslandes zu prüfen. Wird diese bejaht, geht die Überlegung in die nächste Runde. Bereits der Begriff des Aufenthalts selbst verdient Beachtung, auf den die Ansässigkeit bei natürlichen Personen aufbaut: er bedarf nämlich einer gewissen Permanenz. Hält man sich z.B. in Südafrika so gut wie nie auf, kann darauf keine Ansässigkeit konstruiert werden selbst bei dem innigsten Wunsch, der Besteuerung im anderen Land entgehen zu wollen. In diesem Sinne sind ebenso Urlaubsaufenthalte, selbst längere, Planungsvorbereitungen, das Antesten von Projekten, ja sogar extensive Rückreisebehinderungen, wie sie bei Corona vorkamen, nicht ausreichend permanent, um sich dem Thema Ansässigkeit zuzuwenden. Es kann sogar in manchen Interimsfällen sinnvoll erscheinen, den Ball flachzuhalten, um nicht eine steuerliche Emigration nach der anderen auszulösen. Jedenfalls entspricht das auch der nationalen Gesetzgebung, die bereits aus Selbstschutz nicht gleich hinter jedem Erwerbsaufenthalt im Ausland einen Exit ableitet.

Wann tritt dieser dann ein?

Eintritts- und Austrittskriterien verhandeln die Länder höchst unterschiedlich. Deutschland z.B. mit seinem sanktionsbewehrten Einwohner-Meldesystem, leitet aus der Anmeldung einer selbst genutzten Wohnung fast automatisch und unabhängig von der tatsächlichen Aufenthaltslänge seine steuerliche Ansässigkeit ab und mit ihr die unbeschränkte Steuerpflicht des Bewohnenden.

Südafrika favorisiert in Ermangelung einer solchen Registratur den gewöhnlichen Aufenthalt (habitual abode), wobei unter diesem Begriff besser die «Gewohnheit» oder «natürliche gegebene Umstände» zu verstehen ist, die zu einem Aufenthalt führen. Das unterscheidet sich von der eher zeitlich fixierten Mindest-Verweildauer im Sinne des gewöhnlichen Aufenthalts, wie ihn die deutsche Abgabenordnung normiert. Allerdings kann in Südafrika aus einem nachhaltigen Aufenthalt von mehr als 5 Jahren eine solche Gewohnheit erwachsen und damit die steuerliche Ansässigkeit am Kap. Natürliche Umstände können sich daneben durch Geburt, wirtschaftliche und familiäre Bindungen und die persönliche Lebensplanung ergeben oder Handlungen, die auf eine dauerhafte Bleibeabsicht hinweisen. So dürfte der Besitz einer allgemeinen Daueraufenthaltsgenehmigung als ein starkes Argument für das Bestehen einer gewohnheitsmäßen Ansässigkeit in Südafrika gewertet werden, ohne dass dabei die Wohnung in Deutschland aufgegeben sein muss. Andererseits macht ein Permanent Retirement Permit nicht gleich aus jeder Schwalbe einen ordinarily resident.

Behandeln nun beide Systeme den Betreffenden als Steuerinländer, greift das DBA schlichtend ein, weist Besteuerungsrechte für einzelne Einkunftsarten zu und bestimmt, wie der Ansässigkeitsstaat eine eventuelle Doppelbesteuerung auszugleichen hat. Im Gegensatz zu Deutschland, wo eine abweichende Ansässigkeitszuweisung durch das DBA die unbeschränkte Steuerpflicht nicht verdrängt (BFH 23.10.2018 I R 74/16), subordiniert das südafrikanische Einkommensteuerrecht seine an den «resident» geknüpfte unbeschränkte Steuerpflicht klar unter abkommensrechtliche Zuweisungsregeln. Diese vom Gesetzgeber codierte «deeming provision» ist für das Verständnis der steuerlichen Konsequenzen, die ein Ansässigkeitswechsel auslöst, wesentlich. Es erklärt auch, warum einige Südafrika-Einwanderer ihre bisherige deutsche Veranlagung als unbeschränkt Steuerpflichtige unbehelligt weiterführen und dabei in Südafrika in das Risiko der Steuerhinterziehung rutschen. Im umgekehrten Fall der Emigration kann es vorkommen, dass bei abkommensrechtlich begründetem Ansässigkeitswechsel die Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht in Südafrika übersehen wird mit weitreichenden Compliance-Verstößen. Diese Fehler zeigen sich spätestens dann, wenn südafrikanisches Vermögen ins Ausland, also an den neuen Lebensmittelpunkt zu transferieren ist, wenn Erbschaften mit stillen Reserven anstehen oder wenn nach einem unerklärten Exit erworbenes Auslandsvermögen weiterhin in Südafrika steuerverhaftet bleibt: Seit April 2021 verfügt SARS über einen Zustimmungsvorbehalt bei Auslandsinvestitionen und kann damit umfangreiche Dokumentationen und Versteuerungsnachweise für längst vergangene Veranlagungszeiträume verlangen. Eine Verjährung gibt es in diesen Fällen leider nicht.

Doch wie kann es anders sein: auch die Begrifflichkeiten der als «tie breaker rules» bekannten Ansässigkeitszuweisungen des Doppelbesteuerungsabkommens führen bei genauem Hinsehen zu Kopfzerbrechen, da sie sich oft der Einordnung des Einzelfalls verweigern. Hier hilft dann nur eine flankierende proaktive Steuerplanung mit entsprechender, solider Dokumentation als Nachweis der zu argumentierenden Gegebenheiten. Das funktioniert auch so. Hier hingegen aus Gründen der Arbeitserleichterung auf das Institut des Verständigungsverfahrens zwischen den Steuerverwaltungen zu hoffen, ist im Normalfall nicht die zielführende Strategie bei dem Plan, schwierige Sachverhalte vorausschauend abzusichern und erhöht per Saldo die Verfahrenskosten und das Risiko von Steuernachzahlungen.

Anselm Steiner MA, MSc Taxation, Steuerberater, Chartered Tax Adviser © Steiner Tax Consultants Pty. Ltd., Cape Town - www.steiner-taxconsultants.com